Fiskalne obsesje
Czy zastanawialiście się Państwo nad pierwiastkiem emocjonalnym w systemie podatkowym? Chodzi mi o to, do czego ustawodawca podatkowy lub organy podatkowe podchodzą ze szczególną pasją.
Jeśli chodzi o przepisy, to ewidentnie są to przede wszystkim samochody osobowe, ale przyznam, że jestem w trakcie szczegółowych badań, bo stopień jurydyzacji tematu samochodowego w podatkach jest dla mnie nadal niepojęty. Może jest to po prostu adekwatna odpowiedź na uwarunkowania społeczne, jakże trafnie odnotowane np.
w publikacji Marty Żakowskiej: „Autoholizm. Jak odstawić samochód w polskim mieście”?
Niewątpliwie drugie miejsce na podium fiskalnych obsesji zajmują nieruchomości. I dla mnie jest to całkowicie zrozumiałe (w przeciwieństwie do samochodów osobowych), ponieważ w końcu dla wszystkich, zarówno obywateli jak i podmiotów korporacyjnych, nieruchomości to jednak jest clou majątku. Co to oznacza w praktyce dla posiadaczy nieruchomości?
Podatek od nieruchomości, czyli od czego?
Od początku funkcjonowania podatku od nieruchomości nie ustalono w sposób niebudzący wątpliwości, co jest przedmiotem opodatkowania. Napisano niezliczone artykuły i książki nie wspominając o wydanych interpretacjach, wyrokach i uchwałach sądowych, w których próbowano na różne sposoby rozwikłać zagadki, czy podatek od nieruchomości należy się od podziemnych wyrobisk górniczych, linii przesyłowych, elektrowni wiatrowych, stacji narciarskich, urządzeń umieszczonych wewnątrz budynku…
Nawet, gdy już mniej więcej wiadomo CO należy opodatkować, dalej nie ma jasności JAKĄ STAWKĘ zastosować. Koronnym przykładem mogą być miejsca w garażu podziemnym w budynku wielomieszkaniowym.
Wszystko wskazuje na to, że sytuacja dojrzała do tego, aby ktoś powiedział „dość”.
Takie słowa padły stosunkowo niedawno ze strony Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 18 października 2023 r. (SK 23/19) uznał za sprzeczne z Konstytucją przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych „w zakresie, w jakim różnicują i uzależniają zastosowanie odpowiednich stawek podatku od nieruchomości do znajdującego się w budynku mieszkalnym garażu wielostanowiskowego od jego wyodrębnienia lub niewyodrębnienia jako przedmiotu odrębnej własności”. Mniej więcej w tym samym czasie TK ocenił bardziej systemowo jakość przepisów regulujących podatek od nieruchomości. W wyroku z 4 lipca 2023 r. (SK 14/21) stwierdził niezgodność z Konstytucją przepisu określającego przedmiot opodatkowania, jakim jest budowla. Według TK „posłużenie się przez ustawodawcę w definicji legalnej budowli, zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., ogólnym odesłaniem do „przepisów prawa budowlanego” uniemożliwia podatnikom ustalenie na podstawie samych przepisów ustawy podatkowej czy należące do nich budowle są objęte podatkiem od nieruchomości czy też nie”.
Miejmy nadzieję, że wspomniane wyroki to dopiero początek w pełni uzasadnionego „ataku” na archaiczny system opodatkowania nieruchomości, który w końcu uda się zastąpić systemem rozsądnym, dającym elementarne poczucie pewności zarówno podatnikom jak i gminnym organom podatkowym. Obie strony są bowiem w podobnym stopniu ofiarami zaniedbań ustawodawczych. Podatnicy płacą odsetki od zaległości podatkowych, gdy po wielu latach dowiadują się, że należało opodatkować coś, co „stało się” przedmiotem opodatkowania nie na podstawie ustawy, ale rozstrzygnięcia wieloletniego sporu jak tę ustawę rozumieć. Gminy natomiast po wielu latach muszą zwracać nadpłaty wraz z oprocentowaniem, gdy okazuje się, że to, od czego pobrały podatek, jednak nie jest przedmiotem opodatkowania…
Wątpliwości zgodne z Konstytucją?
Wątpliwości interpretacyjne nie zawsze stanowiły dla Trybunału Konstytucyjnego
i sądów wystarczający powód do uznania przepisu za sprzeczny z Konstytucją. Tak było w przypadku przepisów PIT rozstrzygających o tym, na jakiej podstawie przypisujemy przychody do źródła „działalność gospodarcza”. Sprawa oczywiście dotyczyła nieruchomości (sprzedaży działek) i była ukoronowaniem ogromnego dorobku orzecznictwa, z którego wynikało tyle, że „potencjalne wątpliwości co do zgodności analizowanych przepisów u.p.d.o.f. z art. 2 i art. 217 w związku z art. 84 Konstytucji mogą zostać wyeliminowane w procesie wykładni prawa,
z uwzględnieniem specyfiki każdego konkretnego zdarzenia. Respektowana w tym przypadku winna być zasada in dubio pro tributario, nakazująca rozstrzygać ewentualne niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika” (wyrok TK z 19 lipca 2022 r, SK 20/19).
Potrzebę wprowadzenie wspomnianej zasady in dubio pro tributario uzasadniano tak: „Zasada ta pełnić ma funkcję upraszczającą i klarującą prawo podatkowe, co ma istotne znaczenie z uwagi na ogólny stan polskiego prawa podatkowego. Gdy postanowienie aktu prawnego prowadzi do wniosków niemających sensu, sprzecznych lub niejednoznacznych, to prawidłowym rozwiązaniem jest wybór znaczenia (normy prawnej), które jest korzystne dla podatnika – gwarantując ochronę praw podatnika i obrotu gospodarczego dzięki zwiększeniu pewności prawa” (Uzasadnienie projektu nowelizacji Ordynacji podatkowej, druk sejmowy 3018, Sejm VII kadencji). Jak z tego wynika, „ogólny stan polskiego prawa podatkowego” stwarza jednak zagrożenie dla zasady pewności prawa. Uzasadnienie pochodzi wprawdzie z 2015 roku, ale od tego czasu „ogólny stan” raczej się nie poprawił.
Wyroki sądowe, co zauważył TK, w sprawach dotyczących sprzedaży działek, regularnie powołują się na konieczność zastosowania tej zasady do interpretacji przepisu definiującego działalność gospodarczą na potrzeby PIT. Nie ma lepszego dowodu na to, że przepis taki, jako budzący w praktycznym stosowaniu nieustanne wątpliwości, jest sprzeczny z zasadą pewności prawa. TK dostrzegł wprawdzie ten problem, ale uznał, że ta „niedoskonałość” przepisu nie jest rażąca. Może i nie rażąca, ale biorąc pod uwagę liczbę sporów sądowych wokół tej jednej kwestii, co najmniej niepokojąca…
Ale może niezgodne z Dyrektywą?
Zbliżony problem ze sprzedażą działek mamy w VAT. Definicja działalności gospodarczej na potrzeby VAT jest równie nieostra jak w PIT i generuje podobną masę interpretacji i orzecznictwa. Wynikają z nich jedynie bardzo ogólne wskazania, co należy brać pod uwagę ustalając, czy sprzedaż działek podlega VAT jako działalność gospodarcza, czy też nie podlega temu podatkowi jako „zarządzanie własnym majątkiem”. Większość wyroków i interpretacji w tej sprawie powołuje się na wyrok TSUE w sprawie C-180-181/10 Słaby Kuć, który jednak również nie zawiera „twardych” wytycznych, kiedy możemy stwierdzić, że sprzedaż działek już nie jest jedynie zarządzaniem własnym majątkiem, lecz stanowi działalność gospodarczą.
W praktyce kryteria, które przyjmują organy podatkowe jako przesądzające
o działalności gospodarczej, są dość zaskakujące. Przykładem może być sprawa, w której niedawno WSA we Wrocławiu skierował pytanie prejudycjalne do TSUE: „Czy przepisy dyrektywy [2006/112], a w szczególności art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 tej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że osoba, dokonująca sprzedaży nieruchomości, niesłużącej poprzednio do działalności gospodarczej, zlecając przygotowanie do sprzedaży profesjonalnemu przedsiębiorcy, który następnie, jako pełnomocnik tej osoby, podejmuje szereg zorganizowanych działań w celu podziału i zbycia za wyższą cenę, prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą” (postanowienie WSA we Wrocławiu z 28 grudnia 2023 I SA/Wr 92/23).
Rzeczywiście istnieje wiele interpretacji, w których twierdzi się, że powierzenie profesjonaliście przygotowania działki do sprzedaży jest wystarczające, aby stwierdzić, że taka sprzedaż będzie stanowić działalność gospodarczą. Innym dość zaskakującym kryterium uznania sprzedaży za działalność gospodarczą jest to, że działka ta w przeszłości została wydzierżawiona.
Pewność krok po kroku…
Być może trzeba będzie w ten sposób wyjaśniać, czy poszczególne kryteria działalności gospodarczej rzeczywiście nimi są i kiedy można uznać, że zostały spełnione. WSA we Wrocławiu zaprezentował ciekawy sposób na poprawienie pewności prawa, który, choć żmudny, może okazać się skuteczny.
