Sprzedaż „prywatna” czy „biznesowa”? Decyduje „całokształt”
Przyzwyczailiśmy się już, że obrót nieruchomościami w zderzeniu z podatkami (dochodowymi oraz VAT) budzi nieustanne spory, o czym świadczy liczba i częstotliwość wyroków wydawanych w tej sprawie. Nie ma co liczyć, że będzie lepiej. Za dwa dni (19 lipca) miną dwa lata od wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku w sprawie SK 20/19, w której TK analizował kwestię niedookreśloności definicji działalności gospodarczej w podatku dochodowym od osób fizycznych w kontekście sprzedaży gruntów przez osoby, które na co dzień nie zajmują się zawodowo obrotem nieruchomościami. Trybunał przyznał wtedy, że definicja rzeczywiście jest daleka od precyzji i nie została ona doprecyzowana przez bogate orzecznictwo. Wręcz przeciwnie: w przeanalizowanym przez TK orzecznictwie przebijała się zasadnicza myśl, że jedynie całokształt okoliczności badanych indywidualnie, z uwzględnieniem zasady in dubio pro tributario, powinien w konkretnych sprawach przesądzać o kwalifikacji przychodu do działalności gospodarczej. Chodzi oczywiście o okoliczności świadczące o zaangażowaniu w profesjonalny obrót handlowy lub wręcz przeciwnie: o sprzedaży majątku osobistego w ramach normalnego zarządu własnym majątkiem.
W VAT jest podobnie
Wspomniany wyrok TK dotyczył podatku dochodowego. Do tych samych konkluzji dochodzimy jednak także w VAT, chociażby na podstawie znacznie starszego wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10, C-181/10 (Słaby, Kuć), według którego jeżeli podatnik, w celu dokonania sprzedaży, „podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców”, należy uznać, że prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu VAT, a tym samym jest podatnikiem VAT.
W VAT, podobnie jak w podatku dochodowym, nie było i nie ma żadnego katalogu „aktywnych działań”, który mógłby posłużyć jako test do ustalenia czy sprzedaż miała charakter „biznesowy” czy „prywatny”.
Wywłaszczenie to też dostawa towaru
Przepisy o VAT nie pozostawiają wątpliwości, że wywłaszczenie nieruchomości, podobnie jak „dobrowolna” sprzedaż, może być dostawą towaru opodatkowaną VAT (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Wszystko jednak zależy od tego, czy wywłaszczenie nieruchomości odbywa się w ramach działalności gospodarczej. Można sobie wyobrazić podatnika, który zawodowo zajmuje się obrotem nieruchomościami. Jeżeli jedna z jego nieruchomości zostanie wywłaszczona, łatwo jest argumentować, że ekonomicznie takie wywłaszczenie niewiele różni się od sprzedaży: podatnik wyzbywa się jednej ze swoich nieruchomości i w zamian otrzymuje od Skarbu Państwa wynagrodzenie (odszkodowanie). Tym samym powinno być ono traktowane tak samo jak dostawa towarów.
Czy jednak to samo możemy powiedzieć o podatniku, który wprawdzie prowadzi działalność gospodarczą, ale w ramach tej działalności nigdy nie sprzedał ani nie zamierzał sprzedać choćby jednej nieruchomości?
Jest przecież oczywiste, że skoro wywłaszczenie polega na przymusowej utracie własności gruntu w zamian za odszkodowanie, to nie sposób podatnikowi wmówić, że aktywnie działał on w celu doprowadzenia do wywłaszczenia „angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców”. Gdyby rzeczywiście angażował takie środki, nie byłoby potrzebne wywłaszczenie, ponieważ szybciej i sprawniej doszłoby do sprzedaży gruntu na rzecz Skarbu Państwa.
TSUE: tu decyduje inne kryterium
W wyroku z 11 lipca 2024 r. (C-182/23) TSUE nie poszedł tropem „aktywnego działania” podatnika. Decydujące okazało się to, czy podatnik wykorzystywał wywłaszczony grunt do działalności gospodarczej (w tym przypadku rolniczej). Jeżeli tak, wywłaszczenie stanowi dostawę towarów bez konieczności ustalania, czy podatnik podejmował jakiekolwiek kroki zmierzające do wywłaszczenia.
Według TSUE: „…J.S., który jest podatnikiem VAT ze względu na swoją działalność rolniczą, działał w charakterze podatnika, przenosząc własność działek gruntu rolnego wykorzystywanych do jego działalności gospodarczej, nawet jeśli nie prowadzi żadnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami i nie podjął w tym celu żadnych działań. (…) W tym ostatnim względzie należy dodać, że warunek, który miałby wymagać aktywnej postawy ze strony podatnika, nie byłby również zgodny z koniecznością poszanowania skuteczności (effet utile) art. 14 ust. 2 lit. a) dyrektywy VAT, który z definicji odnosi się do przeniesienia własności rzeczy w następstwie nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa (…). W przypadku gdyby sąd odsyłający stwierdził, że transakcja będąca przedmiotem postępowania głównego została dokonana przez J.S. w ramach zarządzania częścią jego majątku, która nie jest przeznaczona do prowadzenia działalności rolniczej, należałoby uznać, że J.S. nie działał w charakterze podatnika i że transakcja ta nie podlega opodatkowaniu VAT.”
W ten sposób TSUE, w kontekście wywłaszczenia, wygłosił bardziej ogólną zasadę: jeżeli majątek wchodzi w skład przedsiębiorstwa, za pomocą którego prowadzimy działalność gospodarczą w rozumieniu VAT, to sprzedaż tego majątku (nie tylko jego wywłaszczenie) zawsze będzie stanowiła dostawę towarów lub świadczenie usług, nawet jeśli podatnik nie zajmuje się na co dzień taką sprzedażą.
Wszystkie wspomniane niejasności wokół tego, jaki zestaw „aktywnych działań” przesądza o uznaniu, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą, dotyczą tylko sytuacji, gdy może zachodzić jakakolwiek wątpliwość, czy sprzedawany majątek jest „firmowy” czy „prywatny”. Jeżeli takiej wątpliwości nie ma, sprzedaż majątku, który wcześniej służył do wykonywania działalności gospodarczej, będzie stanowiła sprzedaż w ramach tejże działalności, a tym samym będzie podlegać VAT.
