Już tylko pół roku pozostało do wygaśnięcia znajdującej się w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych definicji budowli, która została uznana za niezgodną z Konstytucją RP na mocy wyroku Trybunału Konstytucyjnego (SK 14/21). Mając świadomość zbliżającego się deadline’u, ustawodawca zabrał się do pracy, z której efektami – tj. projektem nowelizacji ww. ustawy (który co prawda o przytoczonym wyroku TK nie wspomina) – możemy zapoznawać się od kilkunastu dniu.
Z uzasadnienia do projektu nowelizacji można dowiedzieć się, że projektodawcom przysługiwały zasadniczo dwa cele. Po pierwsze – „dążenie do zachowania w jak największym stopniu status quo zakresu opodatkowania”. Po drugie – „wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących aktualnych przepisów oraz doprecyzowanie obowiązujących regulacji w celu prawidłowego ich stosowania”.
Jak wyszło? W świetle przyjętych założeń, eufemistycznie mówiąc, jest przestrzeń do poprawy.
Budowla wykonana z użyciem wyrobów budowlanych – czyli właściwie z czego?
Na tapet w pierwszej kolejności należy wziąć kalkę z ustawy Prawo budowlane, a mianowicie wymóg, że budowla ma być „wykonana” (już nie „wzniesiona”, jak wskazuje Prawo budowlane) z użyciem wyrobów budowlanych. Biorąc pod uwagę wskazania zawarte w wyroku TK, taki sposób sformułowania istotnego elementu konstytuującego przedmiot opodatkowania jawi się jako wadliwy.
„Wyrób budowlany” nie jest bowiem zdefiniowany w ustawie podatkowej, z kolei zaś jego definicja zawarta w Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 305/2011 z dnia 9 marca 2011 r. ustanawiającego zharmonizowane warunki wprowadzania do obrotu wyrobów budowlanych i uchylającego dyrektywę Rady 89/106/EWG (Dz. Urz. UE L 88 z 04.04.2011, str. 5, z późn. zm.) przyprawia o „ból głowy”. Z pewnością taka sytuacja nie realizuje postulatu przedstawionego w wyroku TK, zgodnie z którym „elementy konstrukcji prawnej podatku, a w szczególności przedmiot opodatkowania, muszą wynikać z ustawy i być uregulowane na tyle precyzyjnie, aby podatnik wiedział czy ustawa łączy z dotyczącym go stanem faktycznym lub prawnym obowiązek podatkowy czy też nie”. Brak również jasności, co to znaczy, że budowla „ma być wykonana z użyciem wyrobów budowlanych” – w szczególności: jaki „udział” wyrobów budowlanych będzie wystarczający dla uznania danego obiektu za budowlę? Czy udział ten musi być dominujący czy też może wystarczający będzie minimalny?
Przełomowa definicja „trwałego związania z gruntem”
Z kolei zmianą, która godzi w postulowane zachowanie status quo, jest zdefiniowanie „trwałego związania z gruntem” jako „takiego związania obiektu budowlanego z gruntem, które zapewnia mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym go zniszczyć, spowodować przemieszczenie lub przesunięcie się na inne miejsce”. Jak łatwo zauważyć, w nowelizacji odstąpiono od dotychczasowego rozumienia tego pojęcia, które było prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych rozstrzygających sprawy podatkowe (np. NSA w wyroku z 26 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3711/14: „Nawet trwałe przymocowanie kontenera do fundamentu masą własną i siłą grawitacji nie jest trwałym związaniem z gruntem”).
Zaproponowana w nowelizacji definicja prowadzi do absurdu, ponieważ wykładnia uznająca za trwały związek obiektu z gruntem, przede wszystkim na oparciu się czynnikom atmosferycznym powoduje, że w istocie każdy obiekt budowlany będzie uznawany za trwale związany z gruntem. Ma to szczególnie istotne znaczenie biorąc pod uwagę, że w załączniku do ustawy, który ma określać co jest budowlą, a co nią nie jest, wskazano „wolno stojące stale związane z gruntem instalacje przemysłowe i urządzenia techniczne”.
Sposób sformułowania przepisów daleki jest zatem od zachowania status quo, skoro od razu nasuwa się na myśl, że ich nowe brzmienie zostanie wykorzystane przez organy podatkowe w celu opodatkowania wszelkiego rodzaju urządzeń technicznych i przemysłowych w odniesieniu nie tylko do ich części budowlanych, ale również i elementów technicznych.
Może to mieć szczególnie dotkliwe znaczenie w odniesieniu do elektrowni fotowoltaicznych, w przypadku których – obecnie – opodatkowaniu podlegają wyłącznie ich części budowlane. Jest to obawa znajdująca uzasadnienie nie tylko w brzmieniu powyższych definicji, ale również w okoliczności, że jako budowle explicite wskazane zostały części budowlane elektrowni jedynie wiatrowych i jądrowych – a już nie fotowoltaicznych. Jeżeli zatem przepisy zostaną uchwalone w dotychczasowym brzmieniu, właścicieli farm PV czekają niechybnie batalie prawne z organami podatkowymi.
Załącznik do ustawy jako katalog budowli
Projekt nowelizacji przewiduje, że budowlami są obiekty wymienione w załączniku do ustawy. Na tym przedmiot opodatkowania rzecz jasna się nie kończy, bo obiekty wymienione w załączniku należy rozpatrywać w powiązaniu z „instalacjami i urządzeniami, jeżeli stanowią wraz z tym obiektem całość techniczno-użytkową”. Tutaj można dostrzec pierwszy zgrzyt, ponieważ takie rozwiązanie w praktyce przenosi ciężar rozstrzygania na biegłego, który oceniał będzie czy dany obiekt wraz z instalacjami i urządzeniami tworzy całość techniczno-użytkową. Nie jest to rozwiązanie optymalne, czego powinny nauczyć dziesiątki lat sporów m.in. o to, czy transformator stanowi całość techniczno-użytkową z siecią elektroenergetyczną czy też czy urządzenia techniczne stacji redukcyjno-pomiarowych stanowią taką całość z siecią gazową.
Jeżeli w tym zakresie nie nastąpi zmiana, sądy dalej rozstrzygać będą tysiące spraw z tego zakresu (na co oczywiście jako profesjonalni pełnomocnicy nie możemy narzekać, niemniej aksjologicznie jest to sytuacja daleka od pożądanej).
Taka zmiana, w mojej ocenie, wymaga podejścia zdecydowanie bardziej kazuistycznego, tj. w szczególności precyzyjnego wskazania czy choćby urządzenia będące najczęściej przedmiotem sporów podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości czy też nie. Tak długo jak to nie nastąpi (a mogłoby na przykład poprzez uwzględnienie w wyliczeniu klasyfikacji środków trwałych), podatnicy borykać się będą z istotną niepewnością co do treści obowiązujących przepisów (choć może i ta jest lepsza niż skrajny profiskalizm wynikający z uzasadnienia projektu?).
Postulowane zachowanie status quo nasuwa zaś wniosek, że przynajmniej jeżeli mowa jest o sieciach elektroenergetycznych czy gazowych, to – biorąc pod uwagę aktualny kierunek orzecznictwa – mające wysoką wartość urządzenia techniczne (jak np. transformatory) powiązane w pewien sposób z tymi sieciami nie powinny podlegać opodatkowaniu – a takie opodatkowanie wprowadza nowelizacja.
Jest to jednak pierwszy projekt, obecnie jest czas na zgłaszanie poprawek. Pozostaje mieć nadzieje, że dialog będzie miał realny charakter, a rzeczowe uwagi zostaną uwzględnione.
